Рассмотрев общие принципы системы «стандарт-костинг» обратимся к конкретному примеру, иллюстрирующему методику расчета отклонений.
Пример. Компания производит один продукт. Исходные данные представлены в таблице 6.1.
Таблица 6.1.
Исходные данные
| Показатели | План | Факт |
| Объем продаж, ед. | ||
| Цена, руб. | ||
| Выручка, руб. | ||
| Материалы на выпуск, кг. | 30000* | |
| Цена на 1 кг материалов, руб. | 4,2 | |
| Прямые расходы на оплату труда на выпуск, ч | 48000** | |
| Стоимость часа работы, руб. | 3,1 | |
| Переменные накладные расходы, руб. | 96000*** | |
| Постоянные накладные расходы | ||
| Итого затрат. руб. | ||
| Финансовый результат, руб. | ||
| *6000 ед. * 5 кг за ед. **6000 ед. * 8 ч за ед. *** 48000 ч. * 2 руб. переменных расходов за час. |
На первом этапе анализируются отклонения по материалам. Стандартная стоимость потребленных материалов зависит от двух факторов – стандартного расхода материала на единицу продукции и стандартной цены на него.
Определим отклонение фактических затрат от стандартных под влиянием первого фактора – цен на материалы:
?Цм = (Нормативная цена за единицу – Фактическая цена за единицу) * Количество фактически использованного материала
?Цм = (4 – 4,2) * 28000 = — 5600 руб.
Отклонение неблагоприятное, допущен перерасход.
Вторым фактором влияющим на размер материальных затрат, является удельный расход материалов, т.е. их затраты на производство продукции.
Формула расчета отклонений фактических затрат от стандартных по использованию материалов:
?Им = (Нормативный расход материалов на фактический выпуск продукции – фактический расход материалов) * нормативную цену материалов
?Им = (5000 * 5 – 28000) * 4 = — 12000 руб.
Далее рассчитаем совокупное отклонение расхода материалов с учетом обоих факторов:
?РМ = Нормативный расход материалов на фактический выпуск продукции * нормативную цену — Фактическое количество использованных материалов * фактическую цену
?РМ = 5000*5*4 – 28000*4,2 = -17600 руб.
Если все вычисления верны, то
?РМ =?Цм +?Им = — 5600 – 12000 = -17600
Вторым этапом расчетов является выявление отклонений фактической заработной платы основных производственных рабочих от стандартной.
Общая сумма заработной платы при почасовой оплате труда зависит от количества фактически потребленного времени и ставки оплаты труда. Соответственно и размер отклонения фактически начисленной заработной платы основных рабочих от ее стандартной величины определяется двумя факторами: отклонением по ставке заработной платы и отклонением по количеству отработанных часов, т.е. по производительности труда.
Отклонение по ставке заработной платы определяется:
?ЗПст = (Нормативная ставка заработной платы – Фактическая ставка заработной платы) * Фактически отработанное время
?ЗПст = (3 – 3.1) * 46000 = — 4600 руб.
Отклонение по производительности труда определяется следующим образом:
?ЗПпр = (Нормативное время на фактический выпуск продукции – Фактически отработанное время) * Нормативную ставку заработной платы
?ЗП пр = (5000 * 8 – 46000)*3 = — 18000 руб.
Совокупное отклонение фактически начисленной заработной платы от ее стандартной величины:
?ЗП = (Нормативные затраты по заработной плате с учетом фактического объема производства – Фактически начисленная заработная плата)
?ЗП = 5000 * 8 * 3 — 46000 * 3,1 = — 22600 руб.
На третьем этапе рассчитываются отклонение от норм фактических общепроизводственных расходов в разрезе постоянной и переменной частей.
С этой целью рассчитывается нормативная ставка распределения переменных общепроизводственных расходов (табл. 6.2.)
Таблица 6.2.
Расчет нормативной ставки распределения переменных общепроизводственных расходов
| Показатели | План | Факт |
| Переменные общепроизводственные расходы | ||
| Производство в нормо-часах | 48 000 | 46 000 |
| Нормативная ставка распределения переменных ОПР на нормо-час | — | |
| Постоянные общепроизводственные расходы | ||
| Нормативная ставка распределения постоянных ОПР на нормо-час | 2,25 | — |
Совокупное отклонение по переменным накладным расходам.
Расчетная формула:
?ОПРпер = Нормативные переменные ОПР, отнесенные на фактический выпуск – Фактические переменные ОПР
?ОПРпер = 5000 * 8 * 2 – 90000 = = — 10000 руб.
Переменные общепроизводственные расходы меняются в соответствии со временем труда основных производственных рабочих, и поэтому совокупное отклонение по переменным ОПР возникает по следующим причинам:
– фактические переменные ОПР отличаются от сметных .
– фактическое время труда основных производственных отличается от сметного.
Отсюда возникают два элемента отклонений.
А. Отклонение переменных ОПР по затратам
?ОПРпер.з. = нормативные переменные ОПР скорректированные на фактический выпуск – фактические переменные расходы
?ОПРпер.з = 46000 * 2 – 90000 = 2000
Б. Отклонение по эффективности обусловлено тем, что для выпуска продукции в объеме 40 000 нормо-часов фактически потребовалось 46000 часов.
?ОПРпер.э = (нормативное время на фактический выпуск — фактическое время) * нормативную ставку переменных расходов.
?ОПР пер.э = (40000 – 46000) * 2 = — 12000
Отклонение по общепроизводственным постоянным расходам. Данное отклонение определяется аналогично отклонению по переменным ОПР.
?ОПРпост = Нормативные постоянные ОПР, отнесенные на фактический выпуск – Фактические постоянные ОПР
?ОПРпост = 5000 * 8 * 2,25 – 100000 = — 10000 руб.
А. Отклонение постоянных ОПР по затратам
?ОПРпост.з. = нормативные постоянные ОПР скорректированные на фактический выпуск – фактические постоянные расходы
?ОПРпост.з = 46000 * 2,25 – 100000 = 3500
Б. Отклонение по эффективности
?ОПРпост.э = (нормативное время на фактический выпуск — фактическое время) * нормативную ставку постоянных расходов.
?ОПР пер.э = (40000 – 46000) * 2.25 = — 13500
Целью расчетов, выполненных выше, были анализ и контроль работы цеха, ответственного за выпуск продукции. Однако фактическая прибыль отклоняется от сметной не только в связи с изменением запланированных затрат. Фактическая прибыль зависит и от успехов работы другого центра ответственности – отдела продаж. Продать можно больше запланированных сметой объемов продукции и по более высоким ценам. Поэтому расчеты заканчиваются анализом отклонений фактической прибыли от сметной, явившихся следствием этих двух факторов.
Совокупное отклонение этого показателя рассчитывается как разность между сметной прибылью, также рассчитанной на основе нормативных издержек и фактической прибылью, определенной на базе нормативных издержек.
Рассчитаем сметную прибыль, рассчитанную на основе нормативных издержек:
СП = 6000 * 100 – (120000 – 144000 – 96000 – 108000) = 132000 руб.
Рассчитаем фактическую прибыль, определенной на базе нормативных издержек:
ФП = 5000 * 110 – 468 000 / 6000 * 5000 = 160000 руб.
Тогда отклонение показателя прибыли от его сметного значения составляет:
?П = 132000 – 160000 = — 28000руб.
Это отклонение является благоприятным так как речь идет о доходной, а не о расходной части сметы.
Вычисленное отклонение может вызываться двумя причинами. От сметы могут откланяться:
– фактическая цена продаж
– фактический объем продаж.
Отклонение по цене продаж рассчитывается по формуле:
?Пц = (Нормативная прибыль, рассчитанная на базе нормативной себестоимости единицы продукции – фактическая прибыль, рассчитанная на базе нормативной себестоимости единицы продукции) * Фактический объем продаж
?Пц = [(100 – 78) — (110 – 78)] * 5000 = — 50 000 руб.
Отклонение по объему продаж вычисляется по формуле:
?Пр = (Сметный объем продаж – Фактический объем продаж) * Нормативную прибыль на единицу продукции
?Пр = (6000 – 5000) * (100 – 78) = 22000
Таким образом, цикл выполненных расчетов по определению отклонений можно представить общей схемой (рис.6.2).
Порядок учетных записей в системе «стандарт-костинг»
Списание материалов на основное производство производится по стандартным затратам, скорректированным на фактический объем производства:
Д-т. сч.20 «Основное производство»
К – сч. 10 «Материалы»
Отдельно в бухгалтерском учете отражаются возникшие отклонения С этой целью используется балансовый счет 16. Отечественным планом счетов он предназначен для учета отклонений в стоимости материалов. В данном случае по этому счету отражаются все возникшие отклонения от стандартов издержек – по материалам, трудозатратам, накладным расходам. При этом благоприятные отклонения записываются по кредиту счета, неблагоприятные – по дебету.
Счет 10 «Материалы» регулируется счетом 16/10, к которому открывается два субсчета – субсчет «Отклонение по ценам» и субсчет «Отклонение по использованию материалов.
Списание заработной платы, начисленной основным производственным рабочим, отражается по стандартным затратам как произведение фактического выпуска продукции в нормо-часах и нормативной ставки заработной платы:
Д-т. сч. 20 «Основное производство»
К-т сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»
Неблагоприятные отклонения обособлены на дебете счета 16, причем каждый фактор учитывается на отдельном субсчете. По дебету счет 16 субсчет «Отклонение по ставке заработной платы» и субсчет «Отклонение по производительности труда» корреспондируются с кредитом счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». В конечном итоге кредитовый оборот по сч. 270 характеризует общую сумму начисленной заработной платы и представляет собой алгебраическую сумму начисленной по норме и возникших отклонений фактических начислений от норм.
К счету 25 «Общепроизводственные расходы» открываются два субсчета: 25 – А и 25-Б. Постоянные ОПР учитываются по счету 25-В. Списание их на основное производство в учете осуществляется по нормам:
Рис. 6.2. Схема анализ отклонений фактических расходов и доходов от сметных
Рис. 6.3. Схема учетных записей в системе «стандарт-костинг»
Д-т. сч. 20 «Основное производство»
К-т сч. 25-В «Постоянные общепроизводственные расходы»
Отдельно на счете 16 /25 «Отклонение постоянных ОПР» учитываются благоприятные и неблагоприятные отклонения.
Переменные общепроизводственные затраты учитываются аналогично постоянным на счетах 25-А «Переменные общепроизводственные расходы» и 16/25 «Отклонение переменных общепроизводственных расходов»
Списание затрат на готовую продукцию (Д-т сч.43 К-т сч.20) и себестоимость реализованной продукции (Д-т сч.90 К-т сч.43) отражается по нормативным издержкам.
Конечное сальдо счета 16 списывается в конце отчетного периода заключительным оборотом на счет 99 «Прибыли и убытки».
Таким образом, цикл выполненных расчетов и порядок учетных записей в системе «стандарт-костинг» может быть представлен общей схемой (рис. 6, 3).
Система «стандарт-костинг» — инструмент управления для планирования и контроля за ними. Она может использоваться и при позаказном, и при попроцессном методах калькулирования себестоимости. Когда предприятие применяет «стандарт-костинг», все затраты, влияющие на счета запасов и себестоимость реализованной продукции, выступают как нормативные (стандартные), а на фактические.
Отклонения представляют собой разницу между нормативными и фактическими затратами. В результате применения системы «стандарт-костинг» возникающее отклонение производственных затрат, относящиеся к материальным затратам, может быть разложено на составляющие по использованию и по цене . отклонение по прямым трудозатратам – на составляющие по производительности и по ставке оплаты . отклонение общепроизводственных расходов – на составляющее переменных и постоянных затрат.
Целью такого разложения отклонений на составляющие является повышение уровня анализа фактического положения предприятия, осуществляемого руководством на всех уровнях управления. Выявленные отклонения учитываются на специальном счете 16.
