| Дебет | Кредит |
| Сальдо (начальное) – остаток основных средств на начало отчетного периода (в оценках по первоначальной (восстановительной) стоимости) | |
| Поступления основных средств (в оценке по первоначальной стоимости) | Выбытие основных средств |
| Увеличение первоначальной (восстановительной) стоимости основных средств в результате переоценки | Уменьшение первоначальной (восстановительной) стоимости основных средств в результате переоценки |
| Оборот по дебету | Оборот по кредиту |
| Сальдо (конечное) – остаток основных средств на конец отчетного периода (в оценке по первоначальной (восстановительной) стоимости) |
В дебете счета 01 «Основные средства» в течение отчетного периода отражаются операции ввода в эксплуатацию объектов основных средств, а в кредите – операции выбытия объектов основных средств. Кроме того, в случае принятия организацией решения о проведении переоценки основных средств до величины их текущей (восстановительной) стоимости по счету 01 «Основные средства» будет отражаться соответствующее изменение первоначальной стоимости основных средств.
Дебетовое сальдо по счету 01 «Основные средства» отражает остаток основных средств в оценке по первоначальной (восстановительной) стоимости на отчетную дату.
Таким образом, независимо от способа поступления, ввод в эксплуатацию объектов основных средств, доведенных в результате осуществления вложений во внеоборотные активы до состояния, пригодного к использованию в запланированных целях, отражается в бухгалтерском учете записью:
Дебет счета 01 «Основные средства» и
Кредит счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».
Указанная бухгалтерская запись отражается в оценке по первоначальной стоимости, исчисленной на основании затрат, учтенных в дебете счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».
Как уже отмечалось, сумма НДС, предъявленная поставщиками и подрядчиками в стоимости основных средств, работ и услуг по доведению основных средств до состояния, пригодного к использованию в запланированных целях, в первоначальную стоимость основных средств не включается и подлежит вычету из бюджета в порядке, установленным налоговым законодательством, что отражается на счетах бухгалтерского учета следующей записью:
Дебет счета 68 «Расчеты по налоговым сборам» и
Кредит счета 19 «НДС по приобретенным ценностям».
Изложенные методические подходы проиллюстрированы сводом типовых бухгалтерских записей по отражению операций приобретения основных средств за плату (табл.6.1).
Таблица 6.1
Свод типовых бухгалтерских записей по отражению
в учете операций по приобретению основных средств за плату
| Содержание операции | Сумма, руб. | Корреспондирующие счета | |
| Дебет | Кредит | ||
| 1. Акцептован счет поставщика за поступивший в организацию объект основных средств на сумму 118 000 руб., в том числе НДС (18%) – 18 000 руб. | 100 000 18 000 | 08 «Вложения во внеоборотные активы» 19 «НДС по приобретенным ценностям» | 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» |
| 2. Акцептован счет транспортной организации за оказанные услуги по доставке основного средства в организацию – 5 000 руб. (НДС не облагается) | 5 000 | 08 «Вложения во внеоборотные активы» | 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» |
| 3. Для монтажа объекта основных средств израсходованы материалы на сумму 2 000 руб. | 2 000 | 08 «Вложения во внеоборотные активы» | 10 «Материалы» |
| 4. Объект основных средств, пригодный к использованию в запланированных целях, введен в эксплуатацию | 107 000 | 01 «Основные средства» | 08 «Вложения во внеоборотные активы» |
| 5. Принят к вычету из бюджета НДС со стоимости принятого к учету объекта основных средств | 18 000 | 68 «Расчеты по налогам и сборам» | 19 «НДС по приобретенным ценностям» |
| 6. С расчетного счета оплачен счет поставщика основных средств | 118 000 | 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» | 51 «Расчетный счет» |
Существует ряд особенностей отражения в бухгалтерском учете операций поступления основных средств в качестве вклада в уставный капитал и безвозмездного получения.
В обоих указанных случаях поступление основных средств первоначально квалифицируется в качестве вложений во внеоборотные активы.
Однако при поступлении основных средств в качестве вклада в уставный капитал возникает необходимость дополнительного отражения на счетах бухгалтерского учета операции по «передаче» учредителем НДС, относящегося к передаваемому основному средству.
В соответствии с требованиями действующего налогового законодательства, если учредитель вносит в качестве вклада в уставный капитал другой организации основное средство, он обязан в установленном порядке восстановить в своем бухгалтерском и налогом учете сумму НДС, относящуюся к передаваемому основному средству и принятую ранее к вычету из бюджета, и «передать» сумму этого налога организации, в уставный капитал которой вносится основное средство. Соответственно, организация, получающая основное средство в качестве вклада в уставный капитал, отражает не только факт получения объекта основных средств, но и факт получения относящейся к нему суммы НДС, которая впоследствии будет принята к вычету из бюджета.
Изложенные методические подходы проиллюстированы в табл.6.2.
Таблица 6.2
Свод типовых бухгалтерских записей по отражению
в учете операций по получению основных средств
в качестве вклада в уставный капитал
| Содержание операции | Сумма, руб. | Корреспондирующие счета | |
| Дебет | Кредит | ||
| 1. Оприходовано основное средство, полученное от учредителя в качестве вклада в уставный капитал (в согласованной учредителем оценке) | 100 000 | 08 «Вложения во внеоборотные активы» | 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 1 «Расчеты по вкладам в уставный капитал» |
| 2. Отражен НДС, относящийся к полученному в качестве вклада в уставный капитал объекту основных средств, «преданный» учредителем в установленном законодательством порядке | 18 000 | 19 «НДС по приобретенным ценностям» | 83 «Добавочный капитал» |
| 3. Акцептован счет транспортной организации за оказанные услуги по доставке основного средства в организацию – 5 000 руб. | 5 000 | 08 «Вложения во внеоборотные активы» | 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» |
| 4. Для монтажа объекта основных средств израсходованы материалы на сумму 2 000 руб. | 2 000 | 08 «Вложения во внеоборотные активы» | 10 «Материалы» |
| 5. Объект основных средств, пригодный к использованию в запланированных целях, введен в эксплуатацию | 107 000 | 01 «Основные средства» | 08 «Вложения во внеоборотные активы» |
| 6. НДС, «переданный» учредителем, предъявлен к вычету из бюджета | 18 000 | 68 «Расчеты по налогам и сборам» | 19 «НДС по приобретенным ценностям» |
При получении основных средств безвозмездно операции по их поступлению в организацию также первоначально квалифицируются в качестве вложений во внеоборотные активы. Однако особенностью данной операции является отсутствие задолженности по оплате полученных активов. Следовательно, такая операция рассматривается как доход организации. Однако не единовременно в момент получения основного средства, а постепенно, по мере использования основного средства в деятельности организации. Поэтому стоимость безвозмездно полученных основных средств первоначально отражается в составе доходов будущих периодов, а затем, по мере начисления амортизации, списывается на доходы отчетного периода (табл.6.3).
Таблица 6.3
Свод типовых бухгалтерских записей по отражению
в учете безвозмездного поступления основных средств
| Содержание операции | Сумма, руб. | Корреспондирующие счета | |
| Дебет | Кредит | ||
| 1. Оприходованы безвозмездно полученные основные средства. Рыночная стоимость полученного объекта основных средств – 150 000 руб. | 150 000 | 08 «Вложения во внеоборотные активы» | 98 «Доходы будущих периодов» |
| 2. Акцептован счет подрядчика за выполненные работы по монтажу безвозмездно полученного основного средства – 15 000 руб. (НДС не облагается) | 15 000 | 08 «Вложения во внеоборотные активы» | 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» |
| 3. Доеденный до состояния, пригодного к использованию в запланированных целях, объект введен в эксплуатацию | 165 000 | 01 «Основные средства» | 08 «Вложения во внеоборотные активы» |
Учет амортизации основных средств. Основные средства имеют ограниченный срок полезного использования[16], в течение которого они приносят организации экономические выгоды. В целях непрерывности деятельности организация вынуждена обеспечивать воспроизводство основных средств, т.е. иметь возможность заменять основные средства, непригодные к дальнейшему использованию, на аналогичные новые объекты. Соответственно, к моменту окончания срока полезного использования эксплуатируемого основного средства организация должна располагать средствами, необходимыми для приобретения аналогичного основного средства. Такие средства аккумулируются организацией в течение всего срока полезного использования основного средства посредством начисления амортизационных отчислений.
Расчет амортизационных отчислений по выбору организации производится одним из четырех способов:
∙ линейный .
∙ уменьшаемого остатка .
∙ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования .
∙ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).
Содержание и порядок применения указанных способов проиллюстрированы примерами 6.1-6.5.
Пример 6.1. Организация приобрела основное средство стоимостью118 000 руб., в том числе НДС – 18 000 руб. Срок полезного использования основного средства – 5 лет. Планируемая производственная мощность основного средства – производство 100 ед. готовой продукции.
При линейном способе годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и равномерной нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта.
Пример 6.2. Применительно к условиям примера 6.1 первоначальная стоимость основного средства составляется 100 000 руб., линейная норма амортизации – 20% в год.
| Год исполь-зования | База для начисления амортизации, руб. | Норма амортизации, % | Годовая сумма амортизации, руб. | Остаточная стоимость, руб. |
| 1-й год | 100 000 | 100 000 х 20% = 20 000 | 80 000 | |
| 2-й год | 100 000 | 100 000 х 20% = 20 000 | 60 000 | |
| 3-й год | 100 000 | 100 000 х 20% = 20 000 | 40 000 | |
| 4-й год | 100 000 | 100 000 х 20% = 20 000 | 20 000 | |
| 5-й год | 100 000 | 100 000 х 20% = 20 000 |
Линейный способ начисления амортизации фактически отражает равномерный характер получения экономических выгод от использования основного средства в течение всего срока полезного использования.
Однако характер использования основного средства в процессе хозяйственной деятельности организации может быть неравномерным. Для отражения таких особенностей использования основных средств используются неравномерные способы начисления амортизации:
∙ способ уменьшаемого остатка,
∙ суммы чисел лет срока полезного использования и
∙ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).
При начислении амортизации способом уменьшаемого остатка годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента ускорения не выше 3, установленного организацией.
Пример 6.3. Применительно к условиям примера 6.1, годовая норма амортизации составит 20%, но в отличие от линейного метода применяться она будет с коэффициентом ускорения, например 2, и не к первоначальной, а остаточной стоимости основного средства.
| Год исполь-зования | База для начисления амортизации – остаточная стоимость на начало года, руб. | Норма аморти-зации, % | Годовая сумма амортизации, руб. | Остаточная стоимость на конец года, руб. |
| 1-й год | 100 000 | 20 х 2 | 100 000 х 40% = 40 000 | 60 000 |
| 2-й год | 60 000 | 20 х 2 | 60 000 х 40% = 24 000 | 36 000 |
| 3-й год | 36 000 | 20 х 2 | 36 000 х 40% = 14 400 | 21 600 |
| 4-й год | 21 600 | 20 х 2 | 21 600 х 40% = 8 640 | 12 960 |
| 5-й год | 12 960 | 20 х 2 | 12 960 |
При начислении амортизации способом списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и годового соотношения, где в числителе – число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, а в знаменателе – сумма чисел лет срока полезного использования объекта.
Пример 6.4. Применительно к условиям примера 6.1 сумма чисел лет срока полезного использования составил: (1+2+3+4+5)=15. Таким образом, в норме амортизации в течение всего срока полезного использования в знаменателе будет неизменно применяться цифра 15. Изменяться будет числитель, в котором в каждом году будет применяться цифра, равная количеству лет, оставшихся до конца срока полезного использования основного средства. В первый год – пять лет, во второй – четыре года и т.д. Следовательно, норма амортизации в первом году эксплуатации составит «5/15», во втором – «4/15» и т.д.
| Год исполь-зования | База для начисления амортизации – первоначальная стоимость, руб. | Норма аморти-зации, % | Годовая сумма амортизации, руб. | Остаточная стоимость на конец года, руб. |
| 1-й год | 100 000 | 5/15 | 100 000 х (5/15) = 33 333 | 66 667 |
| 2-й год | 100 000 | 4/15 | 100 000 х (4/15) = 26 667 | 40 000 |
| 3-й год | 100 000 | 3/15 | 100 000 х (3/15) = 20 000 | 20 000 |
| 4-й год | 100 000 | 2/15 | 100 000 х (2/15) = 13 333 | 6 667 |
| 5-й год | 100 000 | 1/15 | 1000 000 х (1/15) = 6 667 |
При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ), который на практике часто называют «производственным», начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств.
Пример 6.5. Применительно к условиям примера 6.1 планируемая максимальная производственная мощность основного средства составляет 100 ед. готовой продукции, фактический объем производства приведен в таблице.
| Год использо-вания | База для начисления амортизации – первоначальная стоимость, руб. | Объем производства, ед. | Норма амортизации, % | Годовая сумма амортизации, руб. | Остаточная стоимость на конец года, руб. |
| 1-й год | 100 000 | 40/100 | 100 000 х (40/100) = 40 000 | 60 000 | |
| 2-й год | 100 000 | 0/100 | 100 000 х (0/100) = 0 | 60 000 | |
| 3-й год | 100 000 | 30/100 | 100 000 х (30/100) = 30 000 | 30 000 | |
| 4-й год | 100 000 | 10/100 | 100 000 х (10/100) = 10 000 | 20 000 | |
| 5-й год | 100 000 | 20/100 | 100 000 х (20/100) = 20 000 |
Решение о применении конкретного способа начисления амортизации применительно к конкретному объекту основных средств либо однородной группе основных средств оформляется как элемент учетной политики организации. Применение одного из способов начисления амортизации по группе однородных объектов основных средств производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу.
Начисление амортизационных отчислений по объектам основных средств в течение отчетного года производится ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 исчисленной годовой суммы амортизационных отчислений.
Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета.
Пример 6.6. Организация в течение августа 2013 г. приобрела, ввела в эксплуатацию и приняла к бухгалтерскому учету два объекта основных средств. Первый объект основных средств приобретен, введен в эксплуатацию и, соответственно, принят к бухгалтерскому учету – 2 августа, второй объект – 28 августа. Независимо от того, что один объект основных средств был приобретен в начале, а второй – в конце отчетного месяца, начисление амортизации по обоим объектам основных средств начнется с 1 сентября 2013 г.
Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцев полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета.
Пример 6.7. Организация в течение августа 2013 г. продала два объекта основных средств. Первый объект основных средств и, соответственно, списан с бухгалтерского учета 2 августа, второй объект – 28 августа. Независимо от того, что один объект основных средств был продан в начале, а второй – в конце отчетного месяца, начисление амортизации по обоим объектам основных средств прекратится с 1 сентября 2013 г., а за август 2013 г. амортизация будет зачислена в полном объеме.
В течение срока полезного использования объекта основных средств начисление амортизационных отчислений не приостанавливается и производится независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде, за исключением случаев перевода основных средств по решению руководителя организации на консервацию на срок более трех месяцев, а также в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев.
Существуют объекты основных средств, стоимость которых не погашается посредством начисления амортизационных отчислений не погашается посредством начисления амортизационных отчислений. К таким объектам относятся основные средства, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки и объекты природопользования, объекта, отнесенные к музейным предметам и музейным коллекциям).
Начисление амортизационных отчислений отражает процесс постепенного изнашивания основных средств в ходе их использования в процессе производства продукции и управления организацией. Следовательно, начисленная сумма амортизации является частью соответствующих затрат организации на производство и управление.
Для учета накопленных амортизационных отчислений основных средств предназначен контрактивный счет 02 «Амортизация основных средств», т.е. пассивный счет, регулирующий значение активного счета 01 «Основные средства». Счет 02 «Амортизация основных средств» имеет следующую структуру:
